Понедельник, 05.12.2016, 11:29
Высшее образование
Приветствую Вас Гость | RSS
Поиск по сайту


Главная » Статьи » Финансы и налоги. Бухгалтерия

К вопросу о разделении на группы отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации

К вопросу о разделении на группы отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации

Принятие нормативного акта связано с необходимостью правового урегулирования определенного круга отношений. Обычно сфера правового воздействия акта закрепляется в нем самом, тем самым указывая правоприменителю на область и пределы его нормативного распространения. Налоговый кодекс Российской Федерации не стал исключением, в нем также закреплен перечень регулируемых отношений [1] - это "властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения" [2].

В связи с тем что приведенный перечень носит исчерпывающий характер, отдельные исследователи высказывают мнение о необходимости его дополнения [3]. Согласно их взглядам, круг отношений, включенных в ст. 2 НК РФ, недостаточно полно отражает предмет правового регулирования законодательства о налогах и сборах.

Предложение о включении в закон всего многообразия налоговых отношений представляется не вполне обоснованным. В данном случае возникают вопросы, ставящие под сомнение необходимость и реальность воплощения его в НК РФ. Во-первых, не сделает ли это норму ст. 2 Кодекса громоздкой, а во-вторых, не окажутся ли затраченные усилия напрасными, поскольку изменения в жизни общества и государства непременно будут приводить к возникновению новых отношений в области налогообложения? Полагаем, что именно эти причины и побудили законодателя определить область правового регулирования налогового законодательства не через перечисление всех налоговых отношений, а через указание их основных групп.

Выделение групп, видов или типов какого-либо явления связано с поиском критерия (или совокупности критериев) такого разграничения. Представляется, что именно отсутствие единого основания для дифференцирования обозначенных в ст. 2 НК РФ видов отношений и привело к появлению различных взглядов на содержание рассматриваемой нормы (как относительно полноты перечня налоговых отношений, так и их группирования). К примеру, В.А. Парыгина и А.А. Тедеев выделяют следующие группы налоговых отношений:

1) властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации;

2) правовые отношения, возникающие в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов;

3) правовые отношения, возникающие в процессе налогового контроля и контроля за соблюдением налогового законодательства;

4) правовые отношения, возникающие в процессе защиты прав и законных интересов участников налоговых правоотношений (налогоплательщиков, налоговых органов, государства и др.), т.е. в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, а также в процессе налоговых споров;

5) правовые отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений [4].

Ю.А. Крохина сгруппировала отношения несколько иначе:

1) отношения по установлению налогов и сборов;

2) отношения по введению налогов и сборов;

3) отношения по взиманию налогов;

4) отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля;

5) отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц;

6) отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения [5].

Нетрудно заметить, что исследователи единогласны с законодателем в выделении последних трех групп, однако отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов ими классифицированы по-разному. Кроме того, В.А. Парыгина и А.А. Тедеев дополнили перечень правовыми отношениями, возникающими в процессе исполнения соответствующими лицами своих налоговых обязанностей по исчислению и уплате налогов или сборов, при этом не исключив отношения по взиманию налогов и сборов. На наш взгляд, состав этих отношений одинаков и такое дополнение несомненно усложняет процесс определения сферы правового воздействия налогового законодательства.

Вполне очевидно, что вопрос о разделении на группы отношений по установлению, введению и взиманию налогов и сборов нуждается в более детальном рассмотрении. Полагаем, что решение обозначенной проблемы может быть найдено, если провести анализ категорий, лежащих в основе этих отношений, таких как "установление налога (сбора)", "введение налога (сбора)", "взимание налога (сбора)". Представляется, что указанные термины следует рассматривать как специфические для налогового права, а значит, их содержание должно раскрываться в НК РФ, например в ст. 11 "Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе", и применяться другими отраслями права в значении, которое закреплено в отраслевом законодательстве. Тем не менее законодатель безразлично отнесся к ним.

Сущность понятия "установление налога" можно раскрыть исходя из анализа п. 1 ст. 17 НК РФ. А именно установление налога - это определение налогоплательщика и следующих элементов налогообложения: налоговой базы, налогового периода, налоговой ставки, порядка исчисления налога, порядка и сроков уплаты налога, а в необходимых случаях и налоговых льгот. Под установлением сбора следует понимать определение плательщика и элементов обложения.

Основываясь на положениях ст. 57 Конституции РФ и п. 1 ст. 3 НК РФ, установление налога (сбора) должно быть законным. Согласно ст. 12 НК РФ федеральные налоги и сборы устанавливаются Налоговым кодексом, региональные налоги устанавливаются Налоговым кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налогах, местные налоги устанавливаются Налоговым кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. Отсюда следует, что установить налог - это значит определить налогоплательщика и элементы налогообложения по конкретному налогу в НК РФ, законе субъекта РФ о региональном налоге, нормативном правовом акте представительных органов муниципальных образований о местном налоге.

Необходимо отметить, что по данному вопросу имеется и иная позиция. Так, по мнению Ю.А. Крохиной, "установление налогов всех уровней входит в исключительную компетенцию федерального центра и осуществляется только НК РФ" [6]. Действительно, согласно п. 6 ст. 12 НК РФ "не могут устанавливаться федеральные, региональные или местные налоги и сборы, не предусмотренные настоящим Кодексом". К тому же в п. 3 ст. 75 Конституции РФ установлено, что "система налогов, взимаемых в федеральный бюджет... устанавливается федеральным законом". Однако, на наш взгляд, названные положения законов лишь указывают на то, что любой налог первоначально должен быть обязательно установлен НК РФ. А в Основном Законе содержится требование к установлению федеральным законом только налогов, взимаемых в федеральный бюджет. Бюджетный кодекс РФ, определяющий доходную часть бюджетов бюджетной системы РФ, предусматривает в ст. ст. 50, 56, 61, 61.1, 61.2, что региональные налоги в полном объеме зачисляются в бюджеты субъектов РФ, местные налоги полностью поступают в местные бюджеты, доходы от федеральных налогов и сборов закреплены за разными бюджетами бюджетной системы РФ. А это означает, что в федеральный бюджет зачисляются только федеральные налоги (сборы) и только на них распространяется правило, установленное в п. 3 ст. 75 Конституции РФ.

Дело в том, что профессор Ю.А. Крохина рассматривает "установление налога" как одноэтапный процесс, заключающийся в "принятии федерального закона о налоге, которым данный налог устанавливается в перечне налогов соответствующего уровня налоговой системы с одновременным обязательным раскрытием в этом законе всех существенных (императивных) элементов устанавливаемого налога, указанных в ст. 17 НК" [7]. Нам же представляется, что процесс установления налога (в отношении региональных и местных налогов) завершается только после второго этапа - принятия закона субъекта РФ о региональном налоге или нормативного правового акта представительного органа муниципального образования о местном налоге. Связано это с тем, что именно в этих актах должны быть конкретизированы отдельные элементы налогообложения: ставка, порядок и сроки уплаты налога. Только после определения всех элементов налог будет считаться установленным.

В этом случае в полной мере применима позиция А.И. Худякова: "если элементы налога устанавливаются различными правовыми актами, принятыми в некой последовательности, эти акты начинают действовать лишь в том случае, когда будет принят последний акт, завершающий процесс установления налога" [8].

Термин "введение налога" применяется в НК РФ только в отношении региональных и местных налогов. В п. 3 ст. 12 НК РФ указано, что "региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в соответствии с настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налогах". Очевидно, что эта норма не раскрывает сущности рассматриваемого правового явления. Конституционный Суд РФ также не внес ясности в решение этого вопроса [9]. Полагаем, что именно этим обосновывается различное толкование термина учеными. К примеру, Ю.А. Крохина рассматривает "введение налога" как "выбор органом законодательной (представительной) власти субъекта РФ или представительным органом муниципального образования из установленного федеральным законодателем закрытого перечня налогов и сборов конкретного налога, включенного в налоговую систему соответствующего территориального уровня, и принятие необходимого закона или решения о введении этого налога в действие на территории юрисдикции субъекта РФ или муниципального образования соответственно" [10]. На основании сказанного можно сделать вывод о том, что введение налога - это отдельная стадия процесса установления и введения налога. Такого же мнения придерживается В.В. Лукьянов, полагающий, что "введение налогов и сборов является стадией, следующей за стадией порядка установления налогов и сборов..." [11]. На наш взгляд, описываемый Ю.А. Крохиной процесс как "введение налога", исходя из предложенного нами подхода, следует рассматривать как завершающую стадию установления налога.

Д.В. Тютин иначе трактует термин "введение налога". С точки зрения исследователя, "введение налога - это придание нормативным актам юридической силы (например, вступление их в силу с определенного момента времени на определенной территории)" [12]. И действительно, термин "введение" в правовых источниках в основном употребляется применительно к нормативным правовым актам [13] и означает введение их в действие в установленные сроки. Если исходить из буквального толкования абз. 2 п. 3 и абз. 2 п. 4 ст. 12 НК РФ, то процесс введения налога в действие совпадает с процессом введения в действие закона, которым этот налог устанавливается на соответствующей территории.

Отсюда можно сделать вывод о том, что установление налога - это принятие нормативного правового акта(ов), в котором(ых) определены налогоплательщик и элементы налогообложения по конкретному налогу, а введение налога - это вступление в юридическую силу такого акта в определенный срок на соответствующей территории. Значит, установление и введение налога - это взаимосвязанные процессы. Невозможно представить ситуацию, когда нормативный акт был бы принят без определения момента вступления его в силу, и наоборот. Следовательно, федеральные налоги одновременно устанавливаются и вводятся НК РФ, региональные и местные налоги - поэтапно совокупностью нормативных правовых актов: НК РФ и законом субъекта РФ или нормативным правовым актом представительного органа муниципального образования соответственно. Поскольку процесс введения налога неотделим от его установления, то и не следует говорить о раздельном существовании отношений по установлению налога и отношений по введению налога. Тем не менее мы считаем возможным использование в законодательстве двух терминов, поскольку несут они разную смысловую нагрузку [14].

Последний требующий нашего пояснения термин "взимание (взимать)" в Толковом словаре Д.Н. Ушакова раскрывается через глаголы "взыскивать, собирать правительственным порядком" [15], в словаре С.И. Ожегова - "брать, взыскивать" [16]. Из чего делаем вывод о том, что взимание и взыскание означают одно и то же действие. Схожее мнение высказывает Д.В. Тютин: "под взиманием налога обычно понимается уплата либо принудительное взыскание налога" [17]. Однако в законодательстве о налогах и сборах этим терминам придается разное значение. Так, в п. 1 ст. 8 НК РФ законодатель при формулировании определения налога использовал сочетание "платеж, взимаемый...", таким образом указав на добровольность его уплаты. Следует уточнить, что здесь речь идет не о собственном волеизъявлении налогоплательщика на пополнение государственной казны, а об ответственном (в позитивном значении) исполнении возложенной обязанности. В ст. ст. 46 - 48 НК РФ, предусматривающих порядок взыскания налоговых платежей в случае их неуплаты в установленный законом срок, использован термин "взыскание", несущий иную смысловую нагрузку и указывающий на принудительный характер исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Исходя из логики законодателя, можно сделать вывод о том, что в ст. 2 НК РФ включены только отношения по добровольному исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а термин "взимание" использован вместо уплаты [18] с целью дополнительного указания на обязательность этого платежа. Таким образом, вне сферы налогово-правового регулирования оказались отношения, связанные с принудительным исполнением обязанности по уплате налогов и сборов, а именно взысканием налоговых платежей, направлением требования об уплате налогов и сборов, применением отдельных обеспечительных способов.

Вместе с тем перечисленные отношения урегулированы нормами, также содержащимися в разд. IV "Общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов" НК РФ, как и отношения по добровольной уплате налогов и сборов. Кроме того, эти отношения являются не менее значимыми для системы налогообложения и не менее многочисленными, чем, например, отношения, связанные с обжалованием актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. В связи с чем не вполне понятно, почему законодатель одни отношения выделяет в ст. 2 НК РФ, а другие игнорирует. И здесь мы вновь возвращаемся к обозначенной нами в начале работы проблеме полноты перечня групп отношений, указанных в ст. 2 Кодекса, не позволяющей четко определить область нормативно-правового воздействия налогового законодательства.

Известно, что в зависимости от вида регулируемых общественных отношений правовые нормы могут объединяться в правовые институты [19]. Обычно отношения первоначально возникают и развиваются вне сферы правового регулирования, и только по истечении какого-то периода времени государство признает за ними особую общественную значимость, и они становятся правовыми отношениями. Что касается налоговых отношений, их существование возможно только в качестве правоотношений, то есть на базе созданной в процессе правотворчества нормативной модели налогообложения [20]. Поскольку "фактическое существование налоговых отношений становится возможным лишь после их законодательного закрепления, в результате практической реализации правовых норм" [21], то и в поиске основания классификации налоговых отношений представляется необходимым исходить из анализа законодательства, регулирующего эти отношения.

Законодательство о налогах и сборах состоит из НК РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах [22]. Кодекс в системе налогового законодательства выступает основным актом, устанавливающим общие положения построения системы налогов и сборов в РФ, исполнения обязанности по уплате налогов и сборов и пр. [23]. Он имеет свою внутреннюю систему, состоящую из различных по объему элементов (частей, разделов, глав, статей). Если провести сопоставление структурных элементов Кодекса, а также выделенных в ст. 2 НК РФ и неоспариваемых групп отношений, то нетрудно заменить взаимосвязь между разделами части первой кодифицированного акта и указанными группами.

Анализ содержания разделов позволяет сделать предположение о том, что их обозначение в кодифицированном акте осуществлено исходя из задач (целей), стоящих перед государством в достижении основной цели налогообложения - пополнение государственной казны. На наш взгляд, возможно выделение следующих задач: установление и введение системы налогов и сборов; возложение обязанности по уплате налогов и сборов; установление контроля за исполнением обязанности по уплате налогов и сборов; привлечение к ответственности за невыполнение обязанностей, связанных с уплатой налогов и сборов; защита прав участников налоговых отношений от неправомерных актов, действий (бездействия) налоговых органов. Государство для решения каждой из обозначенных задач формирует нормативную правовую базу, оформляя ее в соответствующем разделе Кодекса. И после введения в действие новая система налогово-правовых норм создает соответствующие ей налоговые правоотношения [24].

В связи с этим мы полагаем, что группирование налоговых отношений необходимо осуществлять исходя из целевой направленности норм, обособленных и оформленных разделами Налогового кодекса. Данное утверждение позволяет сделать вывод о том, что отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, можно разделить на пять основных групп: 1) отношения по установлению и введению налогов и сборов в Российской Федерации; 2) отношения, возникающие в процессе исполнения обязанности по уплате налогов и сборов; 3) отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля; 4) отношения, возникающие в процессе обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц; 5) отношения, возникающие в процессе привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

 

Библиографический список

 

1. В литературе их чаще называют налоговыми отношениями. См., например: Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, частям первой и второй / Под общ. ред. Ю.Ф. Кваши. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Юрайт-Издат, 2007. С. 32; Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н.И. Химичева. 4-е изд., перераб. и доп. М.: Норма, 2008. С. 394; Парыгина В.А. Налоговое право Российской Федерации / В.А. Парыгина, А.А. Тедеев. Ростов н/Д, 2002. С. 33.

2. Часть 1 ст. 2 НК РФ.

3. См., например: Петрова Г.В. Налоговые отношения: теория и практика правового регулирования: Диссертация на соискание ученой степени доктора юридических наук. М., 2003. С. 75.

4. Парыгина В.А. Налоговое право Российской Федерации / В.А. Парыгина, А.А. Тедеев. Ростов н/Д: Феникс, 2002. С. 33.

5. Крохина Ю.А. Налоговое право: Учеб. для студентов высш. учеб. заведений. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮРАЙТ, 2011. С. 58 - 59.

6. См.: Крохина Ю.А. Налоговое право: Учеб. для студентов высш. учеб. заведений. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮРАЙТ, 2011. С. 54.

7. Крохина Ю.А. Налоговое право: Учеб. для студентов высш. учеб. заведений. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮРАЙТ, 2011. С. 54.

8. Цит. по: Тютин Д.В. Налоговое право // Система ГАРАНТ, 2011.

9. См., например: Постановление Конституционного Суда РФ от 30.01.2001 N 2-П "По делу о проверке конституционности положений подпункта "д" пункта 1 и пункта 3 статьи 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" в редакции Федерального закона от 31 июля 1998 года "О внесении изменений и дополнений в статью 20 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", а также положений Закона Чувашской Республики "О налоге с продаж", Закона Кировской области "О налоге с продаж" и Закона Челябинской области "О налоге с продаж" в связи с запросом Арбитражного суда Челябинской области, жалобами общества с ограниченной ответственностью "Русская тройка" и ряда граждан".

10. Крохина Ю.А. Налоговое право: Учеб. для студентов высш. учеб. заведений. 5-е изд., перераб. и доп. М.: ЮРАЙТ, 2011. С. 55.

11. Лукьянов В.В. Порядок установления налогов и сборов Российской Федерации: Диссертация на соискание ученой степени кандидата юридических наук. Саратов, 2006. С. 50.

12. См.: Тютин Д.В. Налоговое право // Система ГАРАНТ, 2011.

13. См., например: Федеральный закон от 25 октября 2001 г. N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации"; Федеральный закон от 29 декабря 2004 г. N 191-ФЗ "О введении в действие Градостроительного кодекса Российской Федерации"; Федеральный закон от 29 декабря 2004 г. N 189-ФЗ "О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации".

14. Д.В. Тютин же считает "целесообразным прекращение использования двух терминов "установление" и "введение". Представляется более логичным исходить из того, что федеральные налоги установлены НК РФ, а региональные (местные) налоги урегулированы в НК РФ как возможные к установлению региональными (местными) органами власти в пределах, предусмотренных НК РФ" (Тютин Д.В. Налоговое право // Система ГАРАНТ, 2011).

15. http://www.dict.t-mm.ru/search?text=%E2%E7%E8%EC%E0%F2%FC.

16. Толковый словарь русского языка / С.И. Ожегов, Н.Ю. Шведова // http://www.ozhegov.org/index.shtml.

17. Тютин Д.В. Налоговое право // Система ГАРАНТ, 2011.

18. Необходимо отметить, что законодатели отдельных стран - республик бывшего СССР пошли по иному пути и существительное "взимание" применительно к налогу заменили сочетанием "исчисление и уплата", тем самым устранив двойственность смысловой нагрузки, которую несет рассматриваемый термин (см., например: ст. 1 "О налогах и иных обязательных платежах в бюджет" Кодекса Республики Казахстан (Налоговый кодекс), ст. 1 Налогового кодекса Республики Узбекистан). Конституция РФ также оперирует глаголом "платить" (см.: ст. 57 Конституции РФ, в соответствии с которой каждый гражданин обязан платить законно установленные налоги и сборы).

19. Лазарев В.В. Теория государства и права: Учебник для вузов / В.В. Лазарев, С.В. Липень. 4-е изд., испр. и доп. М.: Изд-во "Юрайт"; ИД "Юрайт", 2010. С. 315.

20. Демин А.В. Законодательство о налогах и сборах: понятие, состав, проблемы // Финансовое право. 2007. N 7. С.

21. Кустова М.В. Налоговое право России: Учебник / М.В. Кустова, О.А. Ногина, Н.А. Шевелева. М., 2001. С. 12 - 13.

22. См.: п. 1 ст. 1 НК РФ.

23. См.: п. 2 ст. 1 НК РФ.

24. Винницкий Д.В. Российское налоговое право: проблемы теории и практики. М., 2003. С. 128.

Категория: Финансы и налоги. Бухгалтерия | Добавил: x5443x (22.05.2014)
Просмотров: 474 | Теги: НК РФ | Рейтинг: 0.0/0
Всего комментариев: 0
Добавлять комментарии могут только зарегистрированные пользователи.
[ Регистрация | Вход ]
...




Copyright MyCorp © 2016